Управленческий учет на предприятии

Управленческий учет на предприятии.

Статьи по теме
Искать по теме

1. Принцип управленческого учета

Управленческий учет – система сбора и группировки финансовой и нефинансовой информации, на основе которой менеджеры принимают решения для достижения целей организации.

Колин Друри в книге "Управленческий и производственный учет" определяет управленческий учет как предоставление руководителям организации "информации, на основе которой они могут обоснованно принимать решения и повышать эффективность и производительность текущих операций. Информация по управленческому учету позволяет измерять экономические показатели операционных структур организации, действующих децентрализованно, таких как ее отдельные подразделения, цехи и отделы. Управленческая отчетность является в полной мере факультативной, то есть такая информация готовится только в том случае, если предполагается, что выгоды от нее будут выше расходов на ее подготовку".

Необходимость принятия управленческих решений, связанных с функционированием и развитием бизнеса, рано или поздно заставляет руководителя предприятия задуматься о создании такой системы учета и отчетности, которая позволила бы ему без проблем и, желательно, не покидая кабинета, решать несколько задач:

- получать необходимую для принятия стратегических решений информацию о своем бизнесе в финансовых и натуральных показателях;

- следить за финансовыми последствиями управленческих решений;

- наблюдать за эффективностью деятельности как всего предприятия, так и каждого структурного подразделения, а в некоторых случаях оценивать и эффективность отдельных операций.

Управленческий учет на предприятии – это развернутая система учета и обработки информации, включающая в себя элементы математического анализа.

Система управленческого учета – это "система управления организацией, предполагающая реализацию управленческих функций в отношении:

- совокупности процессов, составляющих деятельность организации;

- участвующих в процессах структурных единиц организации;

- используемых в процессах ресурсов;

- показателей, отражающих характеристики всех других категорий объектов управления, для достижения текущих и стратегических целей организации".

Основа управленческого учета - структурированная информация, собираемая и анализируемая в мониторинговом режиме. Хорошо известно, что поиск и анализ данных - одна из прямых обязанностей службы маркетинга. Но очень часто маркетологи ограничиваются сбором только внешней информации - о конкурентной среде, ценах на отраслевом рынке и т. д. Цель управленческого учета - так называемый внутренний маркетинг, подразумевающий кропотливую работу по изучению самого предприятия. С его помощью можно составить полную картину финансово-экономического состояния компании в любой момент времени, выяснить запас ее прочности, определить потенциал и перспективы развития.

Управленческий учёт внедряется именно для повышения эффективности управления предприятием, а не для отчёта перед контролирующими инстанциями, например налоговой инспекцией. Это принципиальное отличие. Поэтому нельзя поручать вести управленческий учёт бухгалтерии. Эту работу должен возглавлять планово-экономический отдел или финансовый директор компании. Бухгалтерский и управленческий учет используют разные подходы и служат для различных целей. Основные отличия управленческого учета от бухгалтерского представлены в таблице.

Таблица 1

Отличия управленческого учета от бухгалтерского учета

Управленческий учет на предприятии

В отличие от бухгалтерского учета, который ведется на предприятиях в соответствии с законодательством, управленческий учет служит исключительно для принятия управленческих решений. Преимущества системы управленческого учета следующие:

- она написана конкретно "под предприятие";

- система гибкая и при необходимости легко адаптируется к новым процессам, возникающим в рамках осуществления основной деятельности;

- она включает в себя как натуральные, так и финансовые показатели;

- при должном внедрении системы все принципы учета понятны сотрудникам и руководителям структурных подразделений, а промежуточная отчетность используется ими для более эффективного решения повседневных задач.

Существует мнение, что управленческий учет - штука непомерно сложная и потому доступная и необходимая только крупным компаниям. Но это не совсем так. Действительно, "по-настоящему" такие системы внедряют не более 10% предприятий. Но даже владелец небольшой сети ларьков в какой-то момент может обнаружить, что записывать данные о продажах в тетрадку уже недостаточно.

Допустим, индивидуальный предприниматель торгует парфюмерией и косметикой. В каждом из ларьков – более тысячи наименований духов, губной помады, кремов и другой мелочевки. Всего "в портфеле" фирмы около 10 тыс. позиций. Пока работает одна-две точки, работа строится на доверии: продавец записывает название проданного товара в тетрадку, а потом время от времени отчитывается о продажах. Но когда бизнес начинает расти, руководство вводит практику проведения инвентаризации, например, раз в две недели, чтобы анализировать ход торговли. И в этот момент предприниматель понимает, что получить достоверные данные почти невозможно.

Такая ситуация типична для любого вида бизнеса. Кустарная учетно-финансовая технология тормозит развитие любого предприятия. Ведь если товаров или торговых точек становится много, приходится тратить уйму времени на инвентаризацию. Кроме того, при такой системе нельзя оперативно анализировать то, как меняется спрос на отдельные товары. А это, в конечном счете, сказывается на прибыли.

Поэтому необходимо наладить управленческий учет по всем правилам. Но просто установить на торговых точках компьютеры, чтобы сканировать штрих-код на упаковке товаров и таким образом автоматизировать контроль за ходом продаж недостаточно для того, чтобы считать внедрение управленческого учета законченным.

Чтобы действительно эффективно управлять предприятием, необходимо оперативно получать информацию по трем позициям, а именно: себестоимость товаров, ассортимент товаров и движение денежных средств.

Эти три раздела управленческого учета тесно связаны друг с другом, между ними постоянно происходит информационный обмен. Если вести учет только по одному из направлений, то никогда не будет объективной и, главное, целостной картины. Если составить только финансовый отчет о продажах, то, глядя в него, все равно не ясно, как изменялся спрос на конкретные товары, и какое их количество было продано.

Управление ассортиментом

Рынок или процессы внутри предприятия постоянно находятся в движении. Изменяется спрос на продукцию, темпы производства, уровень издержек, производительность оборудования. И каждая из этих ситуаций требует своего набора решений.

Под влиянием этих изменений компания может столкнуться с затовариванием сырьем и товарами.

Скажем, готовой продукции на складе может не хватить всем, кто желает ее купить. И тогда клиенты пойдут к конкурентам. А если перебои с поставками в фирме будут повторяться регулярно, то многие из них распрощаются навсегда. Другая крайность - затоваривание сырьем или продукцией. "Замороженные" таким образом средства не участвуют в обороте и не приносят дохода.

Не допустить таких перекосов позволяет внедрение системы учета ассортимента.

Управление ассортиментом предусматривает решение двух задач.

Во-первых, это стратегическое планирование. Ведь для любой компании важно эффективно распределить средства с учетом изменений и возможностей рынка и возможностей предприятия.

Во-вторых, это текущее управление. В ходе текущего управления необходимо вести постоянное наблюдение за ассортиментом. И в случае необходимости проводить коррекцию своих планов, учитывая складывающуюся ситуацию и то, как она может измениться в ближайшее время.

Для управления ассортиментом необходимо разработать свой собственный классификатор товаров. Это особенно важно для предприятий, ассортиментный перечень которых насчитывает сотни и тысячи наименований. В процессе классификации можно разделить товары на взаимозаменяемые и невзаимозаменяемые.

В каждом разделе классификатора не должно быть слишком много позиций, скажем, более десяти. Иначе будет очень трудно анализировать информацию. Кроме этого, необходимо учитывать, что объемы продаж по позициям каждого раздела классификатора должны быть сопоставимы. К примеру, при сравнении оборота в 400 000 рублей с оборотом в 7 млн. рублей предпочтение, скорее всего, будет отдано производству или продаже второго товара. Это может привести к исключению первого товара из ассортимента, что окажется стратегической ошибкой. Так как в нем, возможно, нуждаются постоянные клиенты, которыми компания очень дорожит.

На основе собранной и проанализированной информации можно составить планы продаж и необходимых закупок на любой период времени.

Для управления ассортиментом нужно знать

- Динамику цены на товар.

- Динамику продаж товара.

- Динамику складских запасов.

- Динамику средневзвешенной закупочной цены сырья.

- Динамику себестоимости.

- Динамику прибыли (как бухгалтерской, так и экономической).

- Средневзвешенный срок оборачиваемости продукции.

- Динамику доли данного товара в обороте группы товаров.

Управление затратами и себестоимостью

Владелец любой компании стремится к наибольшей прибыли. Один из путей для достижения этой цели - постоянно выявлять и сокращать издержки. Однако на основе бухгалтерской информации работать над сокращением издержек практически невозможно. Ведь бухгалтерский учет регистрирует все произведенные траты по факту.

Например, на складе предприятия хранится продукция. В бухгалтерском понимании после того, как товар был произведен, его себестоимость остаётся без изменений. То, что надо оплачивать склад, где он лежит, не учитывается. Не берется в расчет и зарплата, которую получают кладовщики и работники отдела сбыта, реализующие этот товар. И, наконец, если сырье для производства товара было закуплено в кредит, то, пока он не продан и не произведен расчет с кредитором, по кредитной сделке набегают проценты.

Все эти дополнительные расходы в бухгалтерских документах не учитываются. Их показывает только управленческий учет. Ведь он определяет себестоимость каждого товара не в целях налогообложения, а для того, чтобы менеджеры имели полную информацию о затратах и могли управлять ими.

Для эффективного управления затратами необходимо разработать логичную схему расчета себестоимости, в которой учитываются все детали. Затем требуется создать "дерево" затрат (на разных предприятиях, в зависимости от специфики отрасли и продукции, оно будет иметь разную "крону"). При этом затраты необходимо классифицировать так, чтобы их было удобно сравнивать между собой. Ведь если на одном уровне такого "дерева" типов затрат слишком много и они различаются между собой в десятки раз по абсолютным величинам, то учет будет неэффективным.

Основой динамического метода расчета себестоимости, то есть ее изменений во времени, является классификация процесса по этапам: снабжение, производство и реализация продукции. Базовая себестоимость товара включает в себя стоимость сырья, полуфабрикатов, возможные акцизы и таможенные налоги на сырье и некоторые другие расходы. В ходе производства прибавляются производственные расходы. Затем себестоимость растет в процессе реализации продукции. А после продажи появляются еще и дополнительные затраты - например, налоги.

Если представить процесс формирования себестоимости таким образом, появляется возможность принять меры, чтобы снизить затраты на каждом этапе этого цикла. Хорошо работающая система управленческого учета позволяет руководителю в любой момент времени знать, как меняется себестоимость по любой товарной позиции, по группе наименований товаров или по всей продукции.

Проанализировав, из каких затрат складывается себестоимость товара на каждом уровне, можно определить, как сильно снижаются накладные расходы, как изменяется разница между ними и маржинальной прибылью. Маржинальная прибыль - это разница между отпускной ценой и переменными издержками. В итоге с помощью управленческого учета можно сделать вывод об эффективности производства в целом и по отдельным его направлениям.

Учет движения денежных средств

Внедряя управленческий учет, важно распределить все денежные средства между структурными подразделениями, которые будут отвечать за их движение. Эти подразделения называют центрами финансовой ответственности (ЦФО).

Каждый центр имеет свой бюджет, а его менеджеры - возможность самостоятельно принимать решения в рамках бюджета. Такая децентрализация управления финансами повышает оперативность работы отдельных подразделений и компании в целом. И кроме того, это помогает добиться "прозрачности" бизнеса: руководителям предприятия становится легче контролировать его отдельные участки и видеть все источники возникновения доходов и расходов.

Для каждого ЦФО определяется свой плановый бюджет доходов и расходов. А затем оценивается эффективность их работы путем сравнения плановых и фактических показателей.

Таблица 2

Центры финансовой ответственности

Управленческий учет на предприятии

Разделение на ЦФО хорошо работает на практике по трем причинам:

- Во-первых, линейные менеджеры имеют больше информации о положении дел в своем подразделении и поэтому способны принимать более адекватные "сиюминутные" решения, чем руководитель компании.

- Во-вторых, у сотрудников повышается заинтересованность в результатах своего труда, они становятся более инициативными.

- Но самое главное, что топ-менеджмент освобождается от необходимости ежедневно решать мелкие вопросы и может сосредоточиться на стратегических задачах.

Впрочем, у децентрализации управления есть и недостатки. Например, руководитель подразделения может принять решение, которое соответствует целям его ЦФО, но не учитывает цели всего предприятия. Кроме того, линейные менеджеры могут невнимательно относиться к деятельности других подразделений и даже тормозить их работу.

Чтобы устранить эти недостатки в компании должна быть создана сбалансированная система показателей. Необходимо в цифрах описать общие стратегические цели, которые перед ней стоят (например, увеличить за год продажи в два раза) и составить план действий по достижению заданных ориентиров, которым будут руководствоваться все подразделения.

Для того чтобы успешно осуществлять подготовку информации для принятия проблемных решений, ведение счетов, ориентацию менеджеров на отклонения, необходимо всегда применять три главных правила управленческого учета:

- использовать подход с точки зрения эффективности (затраты–выгода);

- относиться к поведенческим аспектам так же внимательно, как к техническому обеспечению;

- использовать различные затраты для разных целей.

Подход с точки зрения эффективности ("затраты–выгода")

Бухгалтеры зачастую сталкиваются с необходимостью подготовки информации для принятия решений по наиболее рациональному распределению ресурсов: например, приобрести новый комплект программного обеспечения или нанять специалиста? При решении подобных вопросов необходимо руководствоваться подходом с точки зрения эффективности "затраты–выгода", т. е. "ресурсы должны быть направлены на те из альтернативных вариантов, которые в наибольшей степени способствуют достижению главных целей организации и в то же время менее затратные". Главным критерием выбора альтернативы является превышение ожидаемой прибыли над ожидаемыми затратами.

Предположим, компания собирается внедрить у себя новую систему бюджетирования. До этого в организации использовалась модель, состоящая из системы учета фактических данных, и малоформализованная система планирования. Основным преимуществом внедрения системы бюджетирования является то, что менеджеры смогут осуществлять формализованное регулярное планирование. Появится возможность принимать более рациональные, более выгодные для компании решения. Таким образом, в данном случае выгода, полученная от внедрения системы бюджетирования, превысит затраты на ее внедрение, т.е. затраты на соответствующее оборудование, на подготовку кадров и т.д.

Поведенческий и технический аспекты

Подход с точки зрения эффективности ("затраты–выгода") является основным критерием выбора наиболее оптимального управленческого решения. Однако необходимо отметить и важность фактора человеческого поведения при решении той или иной проблемы. Система управленческого учета одновременно выполняет две функции:

- помогает менеджерам в принятии верных решений;

- мотивирует поведение менеджеров и других работников на достижение главных целей организации.

Не стоит недооценивать роль отдельных личностей и коллектива в эффективности планирования и контроля. Как бухгалтерам, так и менеджерам следует всегда помнить, что системы управления не ограничиваются только техническими параметрами, как, например, тип используемого программного обеспечения или частота, с которой готовятся отчеты. Менеджмент прежде всего — это деятельность человека (менеджера), направленная на то, чтобы помочь другим работникам сделать их работу лучше и эффективнее. Например, очень часто для достижения общих целей организации намного полезнее ситуация, когда менеджер персонально общается с подчиненным ему работником, объясняя, что следует изменить в работе, на что обратить внимание и т.д., а не просто посылает работнику указания.

Различные затраты для разных целей

Главное, что необходимо помнить, — это то, что для различных целей используются различные пути группировки и расчета затрат. Концепция учета затрат, используемая для составления внешней отчетности, может абсолютно не соответствовать концепции, применяемой для составления внутренней отчетности предприятия. Рассмотрим в качестве примера расходы на рекламу, связанные с запуском нового программного продукта Microsoft. Срок полезного использования продукта составляет 2 года и более. Для внешней отчетности (например, для акционеров) затраты на телевизионную рекламу полностью относятся на уменьшение прибыли именно в том году, в котором они имели место. Это является обязательным требованием общепринятых принципов бухгалтерского учета. И наоборот, для целей управления организацией (для составления внутренней отчетности организации) затраты на рекламу могут быть капитализированы и списаны на уменьшение прибыли в течение нескольких последующих лет.

Финансовые отчеты могут предназначаться как для внешних пользователей, так и для использования внутри самой организации. Поэтому специальные методы ведения бухгалтерского учета могут быть различны. Если в одной ситуации будет применяться один метод, то в другой ситуации, возможно, будет целесообразнее применить абсолютно другой метод.

2. Финансовый и управленческий учет. Виды информационных связей

Рассмотрим особенности управленческого и финансового учета.

Управленческий учет — это система сбора и группировки финансовой и нефинансовой информации, на основе которой менеджеры принимают решения для достижения целей организации. Данные управленческого учета используются, как правило, внутри фирмы и не выходят за ее пределы.

Главное назначение финансового учета состоит в формировании отчетности, предназначенной для внешних пользователей. Финансовый учет осуществляет измерение и отражение на счетах хозяйственных операций и составление финансовой отчетности на основе общепринятых принципов учета GAAP (generally accepted accounting principles). Руководители предприятия несут ответственность за достоверность финансовой информации, предоставляемой инвесторам, органам государственной власти и другим заинтересованным лицам. Таким образом, менеджеры заинтересованы как в управленческом, так и в финансовом учете.

Понятие "финансовый учет" включает, по сути, бухгалтерский учет, то есть учет, предназначенный как для внутренних, так и для внешних пользователей (акционеров, контрагентов и т.д.). Финансовый учет представляет собой процесс подготовки учетной информации, которая используется внутренними и внешними пользователями. Финансовый учет основывается на общепринятых международных стандартах и принципах. Правила ведения и порядок составления финансовой отчетности регламентируются государством. Результатом ведения финансового учета является финансовая отчетность, которая представляет собой совокупность показателей учета, отраженных в форме определенных таблиц и характеризующих движение имущества, обязательств и финансовое положение предприятия за отчетный период.

Производственный учет или учет затрат представляет данные как для управленческого, так и для финансового учета. В процессе учета затрат происходит сбор, измерение и группировка финансовой и нефинансовой информации, касающейся затрат на приобретение и использование ресурсов в организации. По сути, учет затрат является составной частью финансового и управленческого учета в той его части, которая касается сбора и анализа данных о затратах организации.

Упомянутое выше различие между управленческим и финансовым учетом относительно внутреннего и внешнего назначения данных является лишь одним из множества отличительных признаков. Другим отличительным признаком управленческого учета является то, что он "имеет дело с будущим (бюджетирование), а эта информация оказывает влияние на поведение руководителей и работников фирмы (мотивация)". Заслуживает также внимания и тот факт, что управленческий учет не регулируется так строго, как финансовый, принципами GAAP.

Такие отчеты, как бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о денежных потоках организации используются как в управленческом, так и в финансовом учете. Можно сказать, что большинство компаний придерживаются принципов GAAP и при работе со своей внутренней финансовой отчетностью. Это вызвано тем, что учет, основанный на принципах GAAP, дает единый и четкий путь оценки деятельности организации для внешних и внутренних целей. Но нельзя игнорировать тот факт, что управленческий учет охватывает более широкую область, нежели финансовый. Он связан с развитием организации, применением на практике стратегий и политик, бюджетированием, обоснованием различных прогнозов, влиянием на поведение служащих компании и т. д.

Задача управленческого учета - полное отражение всех хозяйственных операций предприятия, включая те, которые не отражаются в бухгалтерском учете, и предоставление руководству предприятия оперативного доступа к этой информации.

В системе управленческого учета осуществляется консолидация данных, полученных из разнородных информационных систем предприятия, таких, как бухгалтерия и кассово-складская система, а также из разного рода внутренних отчетов, таких, как сейфовые листы, отчеты менеджеров и т.п.

В управленческом учете, как правило, содержатся дополнительные данные обо всех операциях, необходимые для эффективного управления предприятием. Это позволяет быстро анализировать отдельные аспекты деятельности предприятия для принятия управленческих решений.

Управленческий учет не регламентирован какими-либо правовыми актами и преследует только внутренние цели предприятия. Как следствие, учетная политика и план счетов управленческого учета формируются предприятием таким образом, чтобы при минимуме затрат на ведение учета получить все необходимые руководству данные. Тем не менее, при ведении управленческого учета целесообразно основывать учетную политику на международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) или другом хорошо описанном и удобном для предприятия стандарте учета.

Управленческий учет предназначен для оперативного доступа к информации при принятии управленческих решений. Система управленческого учета – это, в первую очередь, рабочий инструмент руководителя и только потом - бухгалтера.

Одна из важных возможностей системы управленческого учета – быстрый доступ к полным данным за несколько лет, а также сравнительный анализ текущих результатов и результатов прошлых периодов.

Все виды учета помогают менеджеру:

- управлять процессами, за которые на него возложена ответственность;

- координировать эти процессы по организации в целом.

В учете формируется информация для выполнения следующих трех основных целей:

1. Составление периодической (рутинной) внутренней отчетности для управленческих решений. Она обеспечивает информацией решения, принимаемые с определенной степенью регулярности. В нефтяных компаниях ежедневно принимаются решения по установлению розничных цен на продукцию. Ежедневные отчеты о валовой прибыли от продажи бензина являются одним из примеров информации, на основании которой принимаются решения по ценообразованию в компании. В системе контроля затрат в компании используются еженедельные отчеты о затратах (включая статьи, связанные оплатой труда и расходом энергии) по каждому из подразделений.

2. Составление нерегулярных (специальных) отчетов для управленческих решений. В них формируется информация для обеспечения решений в ситуациях, которые возникают без определенной периодичности или представляют собой прецедент. Например, решение об использовании системы анализа деятельности основывается на анализе данных о затратах, специально собранных для принятия именно этого решения. Еще пример: организация, занимающаяся производством потребительских товаров, может создать специальную учетную систему для управления затратами, возникающими при появлении внешнего брака.

3. Составление внешней отчетности, предназначенной для инвесторов, органов государственной власти и других пользователей. В ряде случаев информация полученная от внешней отчетности может использоваться менеджерами сторонних организаций для принятия решений, например руководством потенциального поставщика для принятия решения о риске продажи в кредит, а не за наличный расчет. Другим примером может служить компания Twentieth-Century Fox, которая обеспечивает звезд экрана финансовой информацией, так как их гонорары включают в себя процент от доходов, полученных от показов фильма.

Информация для каждой из рассмотренных основных целей может быть сформирована в системе учета и представлена различными способами. Идеальная база данных состоит из многочисленных детализированных микрокомплектов информации, которые могут использоваться для обеспечения множества задач. Финансовые менеджеры обрабатывают информацию с учетом практических потребностей различных внешних и внутренних пользователей.

Перечислим характеристики качественной информации:

- Информация должна быть, полной и оперативной. Но эти требования противоречат друг другу. Чем более оперативна информация, тем менее она полна. Чтобы согласовать это противоречие нужно иметь организационно-штатную структуру, должностные инструкции, прописанный документооборот, соответствующую систему мотивации, планирование и разумное использование принципа существенности.

- Следующее требование – доступность. Информация должна быть понятна пользователю, иначе он не сможет ее использовать.

- Надежность или достоверность информации. Информация должна отражать реальное положение дел в организации, а не представляться в виде обязательных официальных отчетов, которые содержат весьма поверхностную информацию. По этому параметру принципиально важно опираться только на первичные данные как в финансовом учете, так и в управленческом. Здесь вопрос достоверности решается одинаково.

- Сопоставимость. Представляемые отчеты и информация, содержащаяся в них должна быть сравнима с прошлыми отчетами. Также необходимо, чтобы выполнялось условие сравнимости внутренней отчетности компании с отчетностью конкурентов и информацией, содержащейся в нормативных документах. Наконец, итоговые отчеты, поступающие из систем производственного, бухгалтерского, управленческого и финансового учета, должны быть сопоставимы между собой.

Взаимосвязь финансового и управленческого учета выражается в управлении затратами на основе синтезированной информации бухгалтерской, финансовой, производственной информации и данных системы управленческого учета. Это вызвано также и тем, что управление затратами, как правило, не обособлено, часто оно входит в состав общей стратегии управления предприятием. Управление затратами имеет широкую сферу действия. К нему относится, например, достижение цели снижения затрат в последующие периоды времени. Следует отметить, что планирование и контроль затрат тесно связаны с планированием объема продаж и прибыли. Например, желая увеличить объем продаж и, следовательно, прибыль организации, менеджеры намеренно идут на увеличение затрат на рекламу и модернизацию продукции.

Взаимосвязь финансового и управленческого учета влияет на процесс принятия финансовым директором, как человека, в руках которого находится управление системами финансового и управленческого учета, решений по планированию и контролю.

Отметим, что планирование — это прогнозирование результатов при реализации различных альтернативных путей достижения целей организации и выбор оптимального варианта. А контроль — это проверка выполнения управленческих решений по планированию и оценка эффективности выполнения этих решений и установление обратной связи, которая помогает при принятии решений по планированию деятельности следующих периодов.

Хорошо составленный финансовым директором план должен быть достаточно гибким, т. е. позволять менеджерам использовать непредвиденные обстоятельства в пользу своей компании. Ни в коем случае контроль не означает, что менеджеры не могут в некоторой степени отступать от намеченного плана в отдельных ситуациях для достижения более высоких результатов.

Обратная связь является связующим звеном между планированием и контролем; она позволяет менеджерам организации отслеживать, каким образом реализуется исполнение управленческого решения; на основе собранных и проанализированных фактических данных делать выводы относительно принятия и реализации будущих решений. Обратная связь может вести к изменениям целей организации, изменению процесса реализации управленческого решения, изменению объема и набора информации, необходимой для прогнозирования ситуации на рынке, и т. д. Специалисты управленческого учета играют ключевую роль в процессе обратной связи, соединяющей планирование и контроль.

3. Роль бухгалтера-аналитика в принятии управленческих решений

Цикл управления предприятием состоит из нескольких этапов (рис. 1), которые соответствуют функциям управления:

Таблица 3

Функции и этапы управления предприятием

Управленческий учет на предприятии

Функция учета – это совершенно особая функция управления, смысл которой заключается в формировании представления о ситуации. Это деятельность руководства по сбору и обработке информации как о предприятии, так и о самом управлении, и об окружающей их обоих среде.

Управленческий учет на предприятии

Рис. 1 Схема цикла управления предприятием

От того, насколько отображение будет адекватным самой ситуации, решительно зависит эффективность управления предприятием. Именно эта функция предшествует осуществлению всех остальных и поэтому охватывает несколько этапов в цикле управления – планирование, исполнение, контроль за ним, анализ и корректировка планов или целей.

Бухгалтерский учет, который обязаны вести все предприятия, имеет своей целью создание соответствующего образа предприятия в сознании прежде всего государственных налоговых органов и только потом – в сознании руководства. С позиций бухгалтерского учета предприятия не просто равны, а одинаковы. Ни отраслевой специфике, ни тем более специфике предприятия здесь просто нет места. Поэтому для полноценного управления предприятием требуется постановка управленческого учета, что является во многих случаях обязательным условием принятия адекватных управленческих решений.

Управленческий учет был создан не как альтернатива бухгалтерскому, а как его новое издание, "улучшенное и дополненное" с целью облегчить жизнь всем руководителям, которые принимают решения. Но и функционировать без бухгалтерии управленческий учет не может.

Бухгалтерия – это контрольный аппарат, и естественно, что она может предоставить информацию только по фактическим операциям платежей и отгрузок. Различные дополнительные условия поставок можно получить только у других отделов (коммерческий, юридический). Для получения полной картины необходимо сводить информацию из разных источников.

Управленческий учет опирается на логику коммерческих отношений, а не на логику бухгалтерских счетов, что позволяет оперировать данными ожидаемых поступлений, планируемых выплат, предоставляя управляющему поле для оптимизации финансовой деятельности.

Роль бухгалтера-аналитика в ведении управленческого учета заключается в выполнении им следующих основных функций:

- подготовка информации для принятия проблемных решений;

- ведение счетов;

- ориентация менеджеров на отклонения.

Подготовка информации для принятия проблемных решений – сравнительный анализ возможных решений, анализ альтернативных вариантов и определение наилучшего из них. Например, при принятии решения о создании интернет-портала компании можно провести анализ ожидаемой выручки и ожидаемых затрат по предлагаемым проектам нескольких фирм.

Ведение счетов — сбор данных и составление отчетности для всех уровней управления по периодам и доведение этих сведений до всех уровней руководства. Например, это учет данных об объеме продаж, закупках сырья, платежах.

Ориентация менеджеров на отклонения — информационная поддержка менеджеров в управлении по отклонениям. Данная функция связана с акцентированием внимания менеджеров на возможностях и проблемах, возникающих в процессе осуществления деятельности организации, т. е. на тех моментах, которые требуют корректировки. Например, внимание менеджеров можно ежедневно обращать на количество не проданных за день и возвращенных единиц продукции и удельные затраты, понесенные при работе оборудования.

Бухгалтеры-аналитики, выполняющие данную функцию, должны обращать внимание менеджеров на проблемы, связанные с отклонениями, с целью последующей корректировки и улучшения ситуации.

Бухгалтеры-аналитики выполняют эти функции на всех стадиях принятия управленческих решений. На стадии планирования наиболее важна первая функция – подготовка информации для принятия проблемных решений. Например, решение из сферы планирования заключается в том, чтобы увеличить доходы от основной деятельности за счет повышения платы за оказание сопутствующих услуг. Бухгалтеру-аналитику следует собрать статистическую информацию о колебаниях цен на сопутствующих услуг в компании и последовавших за ними изменениях в полученных суммах доходов, а также информацию о ценах на аналогичные услуги, установленных конкурентами. Информация должна быть тщательно проанализирована, и на основе проведенного анализа менеджер должен определить, какое именно решение в данной ситуации является наиболее эффективным, т.е. приведет к желаемому результату – увеличению доходов от оказания сопутствующих услуг.

На стадии контроля большее значение имеют две другие функции — ведение счетов, а также ориентация менеджеров на отклонения. На данной стадии по каналам обратной связи информация вновь поступает к менеджеру. Примером функции ведения счетов может служить система учета, в которой регистрируются и учитываются данные о полученных доходах от продажи продукции. Примером второй функции является аналитический отчет о снижении фактической выручки от продажи продукции в разрезе клиентов, снизивших объемы заказов на продукцию или вовсе снявших заказы после объявленного повышения цен. Бухгалтерами-аналитиками внимание менеджеров должно быть направлено на этих рекламодателей, им следует задуматься о том, какие меры можно предпринять, чтобы вернуть интерес потерянных клиентов к приобретению продукции именно в своей компании.

Бухгалтеры-аналитики постоянно находятся в процессе принятия решений. Информация, собранная на стадии контроля, как правило, используется при планировании. В связи с тем, что планирование и контроль находятся между собой в постоянном взаимодействии, специалистами по управленческому учету могут выполняться во взаимосвязи все три основные функции.

Менеджеры работают с информацией, предоставляемой им бухгалтерами-аналитиками, и, таким образом, являются как бы клиентами-потребителями их продукции. Бухгалтеры-аналитики при подготовке информации должны исходить из интересов менеджеров. Например, группа, занимающаяся управленческим учетом в компании Johnson & Johnson, производителе потребительских товаров, имеет девизы: "Быть лучшими" и "Восхищаться своими клиентами". Успех управленческого учета зависит от того, улучшаются ли результаты управленческих решений из-за получения менеджерами информации от бухгалтеров-аналитиков. В компании Nortel, занимающейся телекоммуникациями, менеджеры участвуют в аттестации работников, занимающихся учетом. Таким образом, менеджеры и бухгалтеры-аналитики работают в непосредственном взаимодействии, оказывая друг другу немалую поддержку.

Усилия бухгалтера-аналитика в системе управленческого учета должны быть ориентированы на проблемы, с которыми могут столкнуться менеджеры в своей практической деятельности. Бухгалтер-аналитик играет ключевую роль, помогая менеджерам сосредоточить внимание на следующих четырех моментах.

1. Ориентация на потребителя. Потребители являются основой успеха организации. Количество организаций, внимание которых сосредоточено на их покупателях, достаточно велико и постоянно увеличивается. Ориентация на потребителя — основной принцип, которым руководствуются в бизнесе. Исходя из этого, планируются дальнейшие действия.

Проблема, с которой сталкиваются менеджеры, заключается в определении оптимального объема ресурсов, которые необходимо вложить, чтобы удовлетворить запросы покупателей. При выполнении этого условия они перейдут в категорию постоянных покупателей и дополнительно могут привлечь своих знакомых.

2. Ориентация на ключевые факторы успеха. Совокупность этих факторов оказывает непосредственное воздействие на экономическую жизнеспособность организации. Это следующие факторы:

- Затраты. Организация должна постоянно рассматривать альтернативные пути снижения затрат на производство продукции или предоставления услуг.

- Качество. Потребители ожидают получить товар с высоким уровнем качества; на сегодняшний день они гораздо менее терпимо относятся к низкому качеству, нежели раньше.

- Время. Фактор времени включает в себя множество компонентов. К наиболее важным из них можно отнести: время, затраченное на развитие нового продукта и его выход на рынок; скорость, с которой организация откликается на запросы потребителей и рынка; соблюдение сроков поставки продукции и др.

- Инновации. На сегодняшний день общепризнанным фактом является необходимость непрекращающегося потока разработки организацией новых продуктов, услуг и технологий для достижения ее успеха на рынке.

Менеджеры компании к тому же обязаны следить не только за эффективностью работы собственной организации, но отслеживать ситуацию на рынке и действия конкурентов, так как последние могут предложить потребителям нечто новое и таким образом переманить их к себе.

3. Непрерывное развитие. Непрерывный процесс совершенствования конкурентами своей продукции и технологий заставляет организацию постоянно заниматься исследованием рынка, исследованием клиентской базы. Приведем следующие фразы, подтверждающие эту мысль:

- "путешествие, не имеющее конца";

- "если вы не идете вперед, вы идете назад".

Для достижения единой цели — сохранения конкурентоспособного положения на рынке — компании, работающие в различных отраслях, акцентируют свое внимание на различных факторах. Например, авиакомпания ищет пути увеличения доли рейсов, прибывающих вовремя, в общем объеме своих рейсов. Для интернет-компании наиболее важным является фактор предоставления своим пользователям доступа в сеть без сбоев и задержек. Для компании-производителя электрических проводов и кабелей, внимание фокусируется на факторе снижения затрат на производство и т. д.

4. Анализ цепочки ценностей и цепочки поставок. Эта тема подразумевает собой два взаимосвязанных аспекта:

- факт, что каждый из процессов хозяйственной деятельности организации вносит существенный вклад в ценность и стоимость продукта;

- интеграцию и координацию усилий на всем протяжении бизнес-процессов организации.

Под цепочкой поставок понимается поток товаров, услуг и информации, проходящий от начального звена (начального производителя) до конечного (конечного потребителя). В качестве примера можно привести цепочку поставок компаний, производящих безалкогольные напитки, – Coca-Cola и Pepsi-Cola. Многие компании принимают участие в процессе создания данного продукта, прежде чем он достигает конечного потребителя. В процессе управления затратами особое внимание уделяется интеграции и координации действий всех звеньев цепочки, т.е. всех компаний и подразделений, задействованных в этом процессе.

Выводы

Приступая к внедрению управленческого учета на предприятии, первым делом необходимо определить, кто возглавит эту работу. Наиболее целесообразно поручить ее финансовому директору компании. Он должен будет выполнить три задачи:

- Разработать динамический метод расчета себестоимости и в дальнейшем применять его на практике.

- Разработать систему классификации ассортимента и подсчета затрат. Эта задача потребует провести инспектирование всех производственных подразделений предприятия, чтобы изучить механизмы образования затрат на каждом участке, оценить их целесообразность и обоснованность.

- Создать компьютерную систему учета и анализа данных о деятельности предприятия (программное обеспечение и рабочую модель учетных форм в Exel).

Однако владельцу бизнеса или топ-менеджеру, с головой погруженному в повседневные дела предприятия и опутанному сложными нитями межличностных связей, будет довольно трудно объективно оценить ситуацию. Очень важен квалифицированный взгляд со стороны. Да и не в каждой компании есть специалисты, которые могут выполнить весь сложный комплекс работ, связанных с постановкой управленческого учета. Лучше всего пригласить профессиональных консультантов.

Изучение деятельности подразделений, которым сопровождается внедрение управленческого учета, обычно приносит немало открытий. Выясняется, что одни отделы дублируют другие, а другие важные направления работы провисают в воздухе. Поэтому нужно быть готовыми и к тому, что придется менять организационную структуру компании. Она должна стать более рациональной, экономичной. Возможно, появятся новые подразделения, например отдел маркетинга. А некоторые отделы решено будет ликвидировать.

После проведения первичной диагностики, анализа ситуации на предприятии разрабатывается механизм сбора информации и проводится обучение сотрудников, ведущих учет хозяйственной деятельности. И таким образом создается база данных, которая позволяет регулярно делать расчеты.

Цифры, показывающие положение дел в компании, в первое время можно рассчитывать ежемесячно. Но в идеале руководитель предприятия в любой момент должен видеть текущее состояние всей его экономики. Поэтому в дальнейшем нужно стремиться к тому, чтобы информация обновлялась еженедельно. При этом не важно, как она будет выглядеть. Это каждая компания решает для себя в соответствии с внутрифирменными стандартами. Главное, чтобы полученные данные было удобно использовать для принятия управленческих решений.

Наконец, для успешного внедрения управленческого учета в организации должны быть устранены следующие проблемы

- Отсутствие четких стратегических целей.

- Неверное определение задач.

- Отсутствие в компании единой нормативной базы и единой терминологии.

- Неправильное распределение ролей между сотрудниками, ответственными за внедрение управленческого учета.

- Отсутствие четкого механизма взаимодействия между центрами финансовой ответственности.

- Нереалистичные цели и сроки.

- Отсутствие механизмов контроля.

- Отсутствие точной и своевременной информации.

- Фальсификация данных.

Без ликвидации этих недостатков успешное функционирование управленческого учета невозможно.

Литература

1. Акчурина Е.А. Управленческий учет. Учебное пособие. – СПб.: Питер, 2006.

2. Вахрушина С.А. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Омега-Л, 2005.

3. Врублевский Н.К. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Издательство "Бухгалтерский учет", 2005 г.

4. Друри К. Управленческий и производственный учет: вводный курс. 6-е изд., перераб. и доп. – М.: Юнити-Дана, 2007.

5. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов. – М.: Экономистъ, 2006.

6. Керимов В.Э. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Бухгалтерское дело, 2004.

7. Николаева С.А. Управленческий учет. Легенды и мифы. – М.: Аудиторскоконсалтинговая фирма "ЦБА", 2004.

8. Теплова Т.В. Инвестиционный анализ. – М.: Финансы и статистика, 2006.

9. Титова Н.Л. Курс лекций по разработке управленческих решений. – М.: Инфра-М, 2005.

10. Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет. 10-е изд. –СПб.: Питер, 2005.